Aktuelle Steuerrechtsprechung bzgl. der umsatzsteuerlichen Würdigung einer DentalhygienikerIn
Eine Dentalhygienikerin kann nach § 4 Nr. 14 UStG steuerfreie Umsätze im Auftrag eines Zahnarztes ausführen.
Den Beruf der Dentalhygienikerin gibt es in Deutschland immer noch nicht. Es mangelt an einer staatlich anerkannten Ausbildung mit anschließender Abschlussprüfung. In Deutschland werden bisher lediglich Fortbildungen angeboten, die eine gelernte Zahnarzthelferin als Aufstiegsfortbildung nutzen kann. Auch die hervorragend ausgebildeten Fachkräfte mit Diplom aus dem Ausland mit 2-4 jährigem Studium, die im Ausland mit staatlicher Genehmigung ihren Beruf ausüben dürfen, haben in Deutschland bisher ihre Anerkennung noch nicht erhalten.
Dem deutschen Steuergesetzgeber ist es egal, ob der Beruf anerkannt ist der ausgeübt wird. Hauptsache, die Einnahmen aus dieser Tätigkeit werden versteuert. Aus diesem Grund haben sich in der Vergangenheit immer mehr DentalhygienikerInnen in die freie Mitarbeit begeben und arbeiten so in diversen Zahnarztpraxen. Sie werden vom Zahnarzt nicht angestellt, sondern schreiben Rechnungen an den Zahnarzt nach einem vereinbarten Stundenhonorar. Der Zahnarzt wiederum rechnet gegenüber den Patienten die DH-Behandlung ab. Das Schreiben von eigenen Rechnungen durch die Dentalhygienikerin verschiebt die steuerlichen Pflichten auf die Dentalhygienikerin. Das Finanzamt fordert nach Ablauf eines Jahres regelmäßig die Gewinnermittlung und die Steuererklärungen an.
Nachdem von den Finanzämtern akzeptiert wurde, dass eine Dentalhygienikerin kein Gewerbe betreibt sondern Einkünfte aus Selbständiger Arbeit erzielt und somit nicht gewerbesteuerpflichtig ist, hat sich die Problematik der Umsatzsteuerpflicht zugespitzt.
In einem Referat bei der Jahrestagung am 05.05.2001 in Hamburg von Cornelia Rademacher und dem anschließenden Artikel im DDHV Journal hat diese empfohlen, in den Rechnungen auf gar keinen Fall Umsatzsteuer (oder umgangssprachlich: Mehrwertsteuer) auszuweisen. Den Stundensatz jedoch so zu kalkulieren, dass die 16% Umsatzsteuer eingeplant werden und dieses Geld als Reserve nicht auszugeben, da das Finanzamt bei einer Überprüfung die Umsatzsteuerpflicht fordern und eine Nachzahlung der Steuer festsetzen kann.
Diese Prognose ist eingetreten. Das Finanzamt forderte die Umsatzsteuer nach und die DH musste sich gerichtlich gegen das Finanzamt wehren. Positive Urteile für die DH liegen nunmehr zur Umsatzsteuerproblematik vor.
Das Finanzgericht Baden Württemberg hat mit Urteil vom 18.08.2003 (12 K 348/02) entschieden, dass eine gelernte Zahnarzthelferin mit einer Aufstiegsfortbildung zur DH eine heilberufliche Tätigkeit nach § 4 Nr. 14 UStG ausübt und somit keine Umsatzsteuer ausweist bzw. an das Finanzamt zu entrichten hat.
Hiergegen hat das Finanzamt vor dem obersten Finanzgericht in Deutschland, dem BFH, geklagt. Das oberste Finanzgericht hat nun die Fortbildung zur DH anerkannt, so dass demnach eine DH nach dem „Gesetz über die Ausübung der Zahnheilkunde (ZHG)“ für einen Zahnarzt tätig werden darf.
Das Urteil des BFH, wurde am 12.10.2004 verkündet und ist jetzt öffentlich (Beschluss des 5. Senats vom 12.10.2004 - V R 54/03 –) und untenstehend im Volltext abgedruckt, da es für die DH’s ein großer Schritt in die Anerkennung ist und zum Verständnis der Problematik beiträgt:
BUNDESFINANZHOF Beschluss vom 12.10.2004, V R 54/03 :
Steuerfreie Umsätze einer Dentalhygienikerin
Leitsätze
Eine Dentalhygienikerin kann nach § 4 Nr. 14 UStG steuerfreie Umsätze im Auftrag eines Zahnarztes ausführen.
Gründe
Die Entscheidung ergeht gemäß § 126a der Finanzgerichtsordnung (FGO). Der Senat hält einstimmig die Revision für unbegründet und eine mündliche Verhandlung nicht für erforderlich. Die Beteiligten sind davon unterrichtet worden und hatten Gelegenheit zur Stellungnahme. Für diese Entscheidung sind u.a. folgende Gründe maßgebend:
1. Die Steuerbefreiung der von der Klägerin und Revisionsbeklagten (Klägerin) erbrachten Leistungen als Dentalhygienikerin folgt aus § 4 Nr. 14 des Umsatzsteuergesetzes 1999 (UStG). Danach sind "die Umsätze aus der Tätigkeit als Arzt, Zahnarzt, ... oder aus einer ähnlichen heilberuflichen Tätigkeit im Sinne des § 18 Abs. 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes ..." steuerfrei. Bei richtlinienkonformer Auslegung unter Berücksichtigung von Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG) und der dazu ergangenen Rechtsprechung des Gerichtshofes der Europäischen Gemeinschaften (EuGH) hängt die Steuerbefreiung im Wesentlichen von der Erfüllung von zwei Voraussetzungen (z.B. Urteil vom 10. September 2002 Rs. C-141/00 --Ambulanter Pflegedienst Kügler GmbH--, Slg. 2002, I-6833, Umsatzsteuer-Rundschau --UR-- 2002, 513, Rdnr. 26 ff.) ab, nämlich davon dass es sich um ärztliche oder arztähnliche Leistungen handeln muss und dass diese von Personen erbracht werden, die die erforderlichen beruflichen Befähigungsnachweise besitzen.
Im Übrigen verbietet es der Grundsatz der steuerlichen Neutralität, dass Wirtschaftsteilnehmer, die gleichartige Umsätze bewirken, bei der Mehrwertsteuererhebung unterschiedlich (z.B. abhängig von der Rechtsform des Steuerpflichtigen) behandelt werden. Zweck der Befreiung ist es, die Kosten ärztlicher Heilbehandlung zu senken. Sie umfasst nach der Rechtsprechung des EuGH (Urteile vom 6. November 2003 Rs. C-45/01 --Christoph-Dornier-Stiftung für klinische Psychologie--, UR 2003, 585, Rdnr. 48 mit Nachweisen; in Slg. 2002, I-6833, UR 2002, 513) daher nur Tätigkeiten, die zum Zweck der Diagnose, der Behandlung und, soweit möglich, der Heilung von Krankheiten oder Gesundheitsstörungen bei Menschen vorgenommen werden.
2. Die Klägerin hat Umsätze aus einer ähnlichen heilberuflichen Tätigkeit nach § 4 Nr. 14 Satz 1 UStG bewirkt, weil sie arztähnliche Leistungen erbrachte. Zum Zweck der Diagnose hat sie nach den Feststellungen des Finanzgerichts den Erkrankungsgrad bei kariöser Zerstörung der Zähne und des Knochenabbaus und die Hygienesituation im Mundraum des Patienten analysiert. Sie hat Speicheluntersuchungen zur Bestimmung des Karies- und Parodontitisrisikos durchgeführt. Die Behandlung durch supra- und subgingivale Zahnsteinentfernung mit Ultraschallgeräten und Handinstrumenten, die Entfernung mikrobieller Plaque, die Beseitigung störender Füllungsränder und anderer scharfer Kanten und die Versiegelung kariesfreier Fissuren diente therapeutischen Zielen.
3. Die Klägerin verfügte als Dentahygienikerin auch über die erforderlichen beruflichen Befähigungsnachweise zur Ausführung der erwähnten Leistungen, da sie ihre Fortbildung als Dentalhygienikerin erfolgreich abgeschlossen hat.
4. Die Klägerin durfte auch als selbständige Unternehmerin für die Zahnärzte arbeiten, bei denen sie beschäftigt war. Sie war für diese im Rahmen des § 1 Abs. 5 des Gesetzes über die Ausübung der Zahnheilkunde (ZHG) tätig. Im Rahmen dieser Aufgabenübertragung durfte die Klägerin auch selbständig handeln. § 1 Abs. 5 ZHG verlangt von Zahnärzten nicht, dass sie Dentalhygienikerinnen als Arbeitnehmerinnen beschäftigen.
Unschädlich ist, dass die Klägerin im Auftrag der jeweiligen Zahnärzte tätig war.
Insbesondere sind weder nach § 4 Nr. 14 UStG noch nach der gemeinschaftsrechtlichen Grundlage des Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c der Richtlinie 77/388/EWG die befreiten Umsätze durch die Person des Leistungsempfängers definiert (vgl. EuGH-Urteil vom 5. Juni 1997 Rs. C-2/95 --SDC--, Rdnr. 30 ff., Umsatzsteuer- und Verkehrsteuer-Recht 1997, 288). Das personenbezogene Befreiungselement beschränkt sich auf den Leistenden. Er muss Träger eines ärztlichen bzw. arztähnlichen Berufs sein. Ebenso, wie nach dem EuGH-Urteil vom 20. November 2003 Rs. C-307/01 --d'Ambrumenil--, Rdnr. 68 (BFH/NV Beilage 2004, 115) die Befreiung für ärztliche Untersuchungen durch einen Arzt im Auftrag von Arbeitgebern oder Versicherungen eingreift, gilt sie im Streitfall für die "ähnliche heilberufliche Tätigkeit" der Klägerin an Patienten im Auftrag der Zahnärzte.
Cornelia Rademacher
Steuerberaterin
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Tel: 040- 399 02 170
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